Организация является генподрядчиком, работы выполняет с привлечением субподрядчиков, собственных работников не имеет. Материалы, согласно договору, покупает организация и передает их субподрядчикам. Имеет ли она право покупать малоценный инструмент и передавать его как давальческое сырье субподрядчику? Каков порядок списания такого инструмента в бухгалтерском и налоговом учете, а также какие первичные учетные документы необходимы для оформления списания?
Ответ
Что такое инструмент? Это средство труда, имущество, при помощи которого выполняются работы. Работы могут быть завершены, а инструмент останется для последующего использования. А что такое сырье или материалы? Это то же имущество, но в отличие от инструмента оно либо подвергается обработке (сырье, цемент и т. д.), либо впрямую расходуется на строительство (кирпич, обои, линолеум и т. д.), формируя при этом результат работ без возможности вторичного использования. Инструментом можно попользоваться и вернуть владельцу, а сырье и материалы после использования не вернешь.
Отсюда следует вывод: инструмент нельзя передать субподрядчику как давальческие материалы. Его можно либо передать в аренду на период строительства с последующим возвратом, либо продать субподрядчику как товар.
Если передавать в аренду, то это следует сделать по акту приема-передачи неунифицированной формы, как с любым другим имуществом, передаваемым в аренду. По мнению автора, списать находящийся в аренде у субподрядчика инструмент сразу, по мере его передачи субподрядчику (в отличие от собственного инструмента, используемого самой организацией), нельзя до момента его возврата ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете. Оформить списание пришедшего в негодность инструмента после его возврата субподрядчиком можно, применив акт на списание МБП по форме № МБ-8. Вот тогда в бухгалтерском учете отражается списание (Дебет 20 (26) Кредит 10 субсчет «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»). Стоимость списанного инструмента признается и в целях налогообложения прибыли.
Учет материалов – процедура довольно трудоемкая и часто появляются трудности у бухгалтеров строительных организаций. Возможно, ли упростить учет и не оформлять ненужные бумаги? Рассмотрим эти вопросы поподробнее.
Для начала самая простая ситуация это когда предприятие точно знает, что покупает стройматериалы на определенный объект и они сразу минуя склад, то есть транзитом отгружаются на стройку. Генподрядчик (заказчик) покупает, а строительные работы ведет субподрядчик частично – из материалов купленных генподрядчиком.
Правильно ли будет оприходовать стройматериалы через ордер по форме М4 следующими операциями:
Д10 К60 — оприходованы от генподрядчика стройматериалы
Д19 К60 – выделен НДС по стройматериалам
Д20 К10 – списаны использованные в строительстве материалы.
Когда договор строительного подряда отмечен таким пунктом, где указано, что поставку стройматериалов обеспечивает сам заказчик, то после окончания работы подрядчик будет обязан сформировать отчет об израсходовании стройматериалов и предоставить его заказчику (п.1 ст.173 Гражданского кодекса РФ).
В этой общей ситуации, когда нужно передать материалы от заказчика подрядчику существуют только два варианта – это передача на давальческой основе и реализация материалов, то есть продать их подрядчику.
Учет в бухгалтерии давальческих материалов отражается на основании Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001г. №119н.
Когда заказчик передает стройматериалы своему подрядчику по договору подряда на давальческой основе, то в своей бухгалтерии стоимость этих материалов он не списывает сразу, а переводит их стоимость на специальный субсчет счета 10, который называется «Материалы, переданные в переработку на сторону» прежде чем отнесет на затраты.
И подкрепить эти операции нужно оправдательными документами. Это первичные учетные документы, они же являются основой ведения бухгалтерского учета. Поэтому генподрядчик (заказчик) должен использовать унифицированные документы для учета давальческих материалов, так как эти документы утверждены, а методические указания зарегистрированы в Минюсте России №3245 от 13.02.2002г. Сделать следует следующие проводки:
Дт 10 « Материалы, переданные в переработку на сторону»
Кт 10 «Строительные Материалы» — переданы стройматериалы на переработку подрядчику
Дт 20 «Основное производство»
Кт 10 «Материалы переданные в переработку на сторону» — отнесена стоимость стройматериалов на затраты, переработанных подрядчиком.
Из всего этого складывается вывод, что если не применять субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» счета 10, то это будет противоречить всем нормам бухгалтерского учета. Также неприменение унифицированных первичных документов, при передвижении материалов, тоже ведёт к нарушению требованиям закона 129-ФЗ. Что повлечет негативные последствия для налогового учета, где применяются все эти установленные формы.
Еще момент, когда передача давальческих материалов подрядчику и списание их стоимости на выполненные работы не совпадает по времени, то это не даёт возможности просто приложить формы М-15 и М-29 к документации на строительство. Когда будут сданы работы подрядчиком по акту приемке выполненных работ заказчику, только тогда списывается стоимость материалов, а не на момент передачи в переработку. И выходит, что использование подрядчиком конкретных материалов не подтверждено. Так что понадобиться и отчет исполнителя (подрядчика) об израсходовании материала, но унифицированной формы отчета нет и поэтому её нужно разработать самим и утвердить в учетной политике. Порядок и сроки предоставления отчета тоже нужно оговорить в договоре подряда. И последний подкрепляющий документ, который вам нужно разработать и утвердить руководителем это акт о списании материалов, составленный заказчиком на основании отчета подрядчика об израсходовании давальческих материалах.
Очень часто бывает, что из предоставленных материалов заказчиком, неизрасходованные остатки исполнитель обязан вернуть. Как вернуть и всегда ли это возможно сделать? Давайте разберемся в этом вопросе…
Допустим заказчик на основании договора подряда передал давальческие материалы, где было указано что в случае не использования материалов, подрядчик возвращает остатки в целости и сохранности. Далее подрядчик отчитался за переработанные материалы, а часть он не смог вернуть и предлагает вычесть эти невозвратные материалы из стоимости выполненных работ. Далее получается, что заказчик должен либо выставить подрядчику претензию (и восстановить входной НДС по купленным материалам, либо оформить реализацию материалов, т.е продать материалы которые не смог вернуть подрядчик.
Если заказчик выбрал вариант с реализацией, то между в этом случае заключается договор купли-продажи с перечнем всех неиспользованных материалов, который будет являться основанием для реализации, а также подписанный акт- приемки передачи давальческих материалов, свидетельствующий о владении подрядчиком этих материалов.
После, как заключен договора купли-продажи, заказчик отражает у себя следующие проводки
Дт10 субсчет «Строительные материалы»
Кт10 субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» — возвращены ранее переданный подрядчику давальческие материалы.
И реализация будет не реализацией, если мы не оформим накладную по форме ТОРГ-12, которой обязательно заинтересуется налоговый инспектор. Поэтому выписываем обязательно накладную.
Когда между заказчиком и подрядчиком проводится зачет стоимости реализованных материалов в счет оплаты выполненных работ, то делаются следующие записи.
Полученные в переработку материалы не учитывайте в доходах или расходах. Перехода права собственности при такой передаче не происходит, поэтому нет реализации, учитываемой при расчете единого налога (п. 1 ст. 713 ГК РФ, ст. 39, п. 1 ст. 346.15, ст. 247 НК РФ).
Независимо от выбранного объекта налогообложения учитывайте доходы от переработки давальческих материалов, после того как работы будут оплачены (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Если организация-исполнитель применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами, расходы , связанные с переработкой материалов, учитывайте после их оплаты. При этом по некоторым видам расходов должны соблюдаться и другие условия их признания.
Организации, применяющие упрощенку по объекту «доходы», расходы по переработке материалов не учитывают (ст. 346.14 НК РФ).
ЕНВД
ОСНО и ЕНВД
Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то необходимо организовать раздельный учет для налога на прибыль и НДС . Расходы, относящиеся одновременно к двум видам деятельности, распределите пропорционально доходам от каждого вида деятельности. Такой порядок следует из пункта 9 статьи 274, пунктов 4 и 4.1 статьи 170 и пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Предприятие выполняющее строительно-монтажные работы и выступающее в роли генподрядчика передает давальческое сырье субподрядчику. Материалы у генподрядчика оприходованы на счете 10.1" Материалы" без НДС. Какие проводки должен сделать генподрядчик при отпуске и списании давальческих материалов у себя с баланса при проведении Формы 2 (Выполнение работ).
При передаче материалов реализации не происходит. С баланса генподрядчика стоимость материалов не списывается, а учитывается на отдельном субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»: Дебет 10-7 Кредит 10 - переданы материалы в переработку. Списание на стоимость выполненных работ оформляется проводкой: Дебет 20 Кредит 10-7.
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении передачу материалов в переработку (давальческое сырье)
Для обработки материалов организация может привлекать сторонних исполнителей. Такая операция называется передачей сырья в переработку. В этом случае организация – собственник материалов будет заказчиком, а организация-переработчик – исполнителем работ. Отношения между заказчиком и исполнителем регулируются главой 37 Гражданского кодекса РФ.
После переработки организация-исполнитель обязана передать результат заказчику (п. 1 ст. 703 ГК РФ). Одновременно передаются остатки неиспользованных материалов (п. 1 ст. 713 ГК РФ).
Документальное оформление
Передачу материалов в переработку исполнителю оформляйте накладной по форме № М-15 . В документах укажите, что материалы переданы в переработку на давальческих условиях.
После переработки материалов организация-исполнитель должна представить следующие документы:
- накладную по форме № М-15 ;
- отчет о расходовании материалов (п. 1 ст. 713 ГК РФ). Этот документ должен содержать сведения о поступивших и не ушедших в производство материалах, количестве и ассортименте полученных материалов (продукции). Также в нем указывают, сколько получено отходов, в том числе возвратных. Излишки должны быть возвращены давальцу, если договором не предусмотрено иное;
- акт приемки-передачи работ на стоимость работ по переработке (ст. 720 ГК РФ).
Заказчик при получении материалов из переработки должен оформить приходный ордер (форма № М-4). Если в результате переработки материалов получена готовая продукция, оформите накладную на передачу готовой продукции в места хранения (форма № МХ-18).
Бухучет: передача и результат переработки
При передаче материалов в переработку на давальческой основе реализации не происходит, так как право собственности остается за организацией – заказчиком работы (п. 1 ст. 220 ГК РФ). Поэтому с баланса организации-заказчика стоимость материалов не списывайте, а учитывайте их на отдельном субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» (п. 157 ):
Дебет 10-7 Кредит 10
– переданы материалы в переработку.
Дальнейший учет материалов, отданных в переработку, зависит от результата переработки. Правила учета различны в зависимости от следующих случаев:
- результат переработки является готовым изделием;
- переработка лишь подготавливает материал к использованию;
- переработанные материалы используются в изготовлении (создании) основных средств.
Если в результате переработки получается готовый продукт, то затраты по переработке формируют себестоимость готовой продукции (п. 5 ПБУ 10/99
Дебет 20 (23...) Кредит 10-7
– возвращены материалы из переработки, и они учтены в себестоимости готовой продукции;
Дебет 20 (23...) Кредит 60
– учтена стоимость работ по переработке в себестоимости готовой продукции.
Если материалы подготавливаются к использованию, затраты по переработке увеличивают стоимость этих материалов (п. , Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). Отражайте эту операцию так:
Дебет 10 Кредит 10-7
– возвращены материалы из переработки;
Дебет 10 Кредит 60
– учтена стоимость работ по переработке в стоимости материалов.
Если материалы, полученные из переработки, используются в создании (изготовлении) основных средств, затраты на переработку формируют первоначальную стоимость этих основных средств (п. 8 ПБУ 6/01). Отразите эту операцию так:
Дебет 08 Кредит 10-7
– возвращены материалы из переработки, и они учтены в первоначальной стоимости основных средств;
Дебет 08 Кредит 60
– учтена стоимость работ по переработке в первоначальной стоимости основных средств.
В результате переработки давальческого сырья могут образоваться возвратные отходы. На основании отчета переработчика отходы примите к учету. Сделать это нужно по цене возможного использования или продажи. Отразите эту операцию так:
Дебет 10 Кредит 10-7
– оприходованы возвратные отходы по цене возможного использования или продажи.
Такой порядок отражения возвратных расходов основан на положениях пункта 111 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н , а также Инструкции к плану счетов (счет 10).
Бухучет: расчеты между исполнителем и заказчиком
Расчеты между исполнителем и заказчиком переработки материалов на давальческой основе могут осуществляться несколькими способами:
- денежными средствами;
- сырьем, передаваемым на переработку;
- другими товарно-материальными ценностями (услугами, работами).
Расчет денежными средствами отразите в бухучете заказчика следующими проводками:
Дебет 60 Кредит 51
– погашена задолженность перед исполнителем работ.
Если указанные операции облагаются НДС, сделайте проводки:
Дебет 19 Кредит 60
– принят к вычету НДС с работ по переработке материалов.
Расчет сырьем, передаваемым на переработку, или другими товарно-материальными ценностями (работами, услугами) в бухучете заказчика отразите следующими проводками:
Дебет 20 (10, 08, 23...) Кредит 60
– отражена задолженность перед организацией-исполнителем на основании подписанного акта выполненных работ;
Дебет 91-2 Кредит 10 (10-7, 16, 20...)
– списана себестоимость проданного имущества (работ, услуг);
Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена задолженность организации-исполнителя;
Дебет 60 Кредит 62
– зачтена задолженность по договорам.
Если указанные операции облагаются НДС, дополнительно нужно отразить следующие проводки:
Дебет 19 Кредит 60
– отражен НДС с работ по переработке материалов;
Дебет 60 Кредит 51
– перечислена на расчетный счет поставщика сумма НДС (если такая обязанность возникает);
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС с работ по переработке материалов;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС по реализованным товарно-материальным ценностям (работам, услугам).
Из статьи книги «Путеводитель по вопросам учета и налогообложения в строительстве»
1.6. Давальческие материалы
Организация (подрядчик) заключила договор с субподрядчиком на выполнение работ. Материалы подрядчика передаются на давальческой основе по накладной № М-15 . По окончании работ субподрядчик представляет формы № КС-2 , № КС-3 на стоимость СМР и акт переработки материалов, переданных на давальческой основе (в свободной форме). Должна ли организация (подрядчик) включать эти материалы в ведомость расхода материалов № М-29 (форма утверждена в учетной политике со всеми обязательными реквизитами)?
Давальческие материалы учитывает подрядчик. Он списывает их на стоимость выполненных работ (дебет 20 кредит 10). Значит, такая проводка должна быть подкреплена первичным документом. Таким документом может быть и акт, полученный от субподрядчика. Однако форма № М-29 , которую ведет подрядчик, выполняет еще одну функцию (помимо собственно подтверждения списания материалов) – сопоставление фактического расхода материалов с нормативной потребностью. Исходя из этих соображений, включить такие материалы в форму № М-29 целесообразно. При этом можно каким-то образом пометить, что данные материалы были израсходованы субподрядчиком.
Для выполнения строительных и специализированных работ, например для установки лифтов или сантехнического оборудования, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (или просто основного подрядчика, если не получает вознаграждения от субподрядчиков).
Согласно пункту 3 статьи 709 ГК РФ генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком, а перед субподрядчиком — ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.
По отношению к субподрядчику генеральный подрядчик выполняет функции заказчика. Договором строительного подряда может быть предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик.
Право собственности на передаваемые в переработку материалы остается у заказчика (статья 220 ГК РФ). В этом случае материалы должны учитываться как давальческое сырье. Давальческими считаются те материалы, которые принимаются без оплаты их стоимости и подлежат переработке.
Передача строительных материалов должна оформляться соответствующими накладными, со ссылкой о передаче на давальческую переработку. Субподрядная организация составляет отчет об израсходованных материалах. Остаток неиспользованных материалов субподрядная организация либо возвращает генподрядчику, либо уменьшает на их стоимость размер платежа за выполненные работы, так как получает на данные материалы право собственности.
Поскольку операции по реализации строительных материалов не происходит, у заказчика не возникает дополнительных объектов налогообложения.
Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете генподрядчика и субподрядчика при передаче давальческих материалов субподрядчику.
Методическими указаниями по учету материально – производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 года № 119н (далее – Методические указания) дано определение, что давальческие материалы — это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.
Аналитический учет давальческих материалов у субподрядчика ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).
В соответствии с пунктом 157 Методических указаний, организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).
У субподрядчика давальческие материалы учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».
Заказчик, передающий материалы в переработку, учитывает их в течение всего времени строительства на субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону». По окончании строительства затраты на переработку и стоимость материалов относятся на увеличение первоначальной стоимости объекта строительства у заказчика, либо на себестоимость строительных работ генерального подрядчика.
При этом генеральным подрядчиком производятся следующие записи:
- Д-т 10 «Материалы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражено приобретение материалов, планируемых в дальнейшем передать организации-подрядчику на давальческих условиях;
- Д-т 19 «НДС по приобретенным ценностям» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС со стоимости приобретенных материалов;
- Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т 51 «Расчетные счета» – оплачена задолженность перед поставщиком материалов;
- Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т 19 «НДС по приобретенным ценностям» – предъявлен к вычету НДС по приобретенным, принятым на учет и оплаченным материалам;
- Д-т 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» К-т 10-1 «Сырье и материалы» – списана учетная стоимость сырья и материалов, переданных в переработку;
- Д-т 20 «Основное производство» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена стоимость субподрядных работ по строительству (за минусом НДС), принятых к оплате (то есть без стоимости давальческих материалов);
- Д-т 19 «НДС по приобретенным ценностям» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС от стоимости строительных работ по переработке материалов; не переходящих в собственность субподрядчика.
- Д-т 20 «Основное производство» К-т 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» – списана учетная стоимость сырья и материалов, переданных в переработку (не переходящие в собственность субподрядчика) , при приемке готового объекта строительства.
- Д-т 10-6 субсчет «Прочие материалы» К-т 10-7 субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» – отражена стоимость возвращенных материалов, полученных от подрядчика.
- Д-т 10-1 «Сырье и материалы» К-т 10-6 субсчет «Прочие материалы» – отражена стоимость возвращенных материалов, полученных от подрядчика, которые можно использовать при проведении следующих строительных работ.
Как следует из записей, передача материалов в переработку не рассматривается как их реализация.
Организация, являющаяся генподрядчиком, привлекла для выполнения работ субподрядную организацию, договором было установлено, что строительные материалы предоставляет генподрядчик.
Генеральный подрядчик приобрел у поставщика строительные материалы на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС 18% — 18 000 руб.) и передает их субподрядчику.
В учете генподрядчика данные хозяйственные операции находят следующее отражение:
- Д-т 10-1 К-т 60 – 100 000 руб. – приобретены сырье и материалы, планируемые в дальнейшем передать подрядчику на давальческих условиях (без учета НДС);
- Д-т 19 К-т 60 – 18 000 руб. – НДС со стоимости приобретенных сырья и материалов;
- Д-т 60 К-т 51 – 118 000 руб. – погашена задолженность перед поставщиком материалов;
- Д-т 68 К-т 19 – 18 000 руб. – зачтена сумма НДС по оплаченным и полученным материалам;
- Д-т 10-7 К-т 10-1 – 100 000 руб. – отражена стоимость сырья и материалов, переданных в переработку.
Условия применения вычетов установлены пунктами и пунктом 2 статьи 171 НК РФ и 1 статьи 172 НК РФ:
- материалы должны быть приняты к учету и использоваться в налогооблагаемой деятельности;
- произведена оплата предъявленных сумм налога;
- в наличии имеется счет – фактура с выделенной суммой НДС.
Особенностями применения вычетов является то, что налоговые органы полагают, что они не могут применяться до момента возникновения сумм налога к уплате в бюджет, при этом они, отстаивая данную точку зрения, неизменно проигрывают в суде. Это следует из определения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, установленного пунктом 1 статьи 173 НК РФ. А строительным организациям приходится расходовать много средств на приобретение материалов, услуг, товаров.
Если строительная организация получит аванс (предоплату на подрядные работы) у нее в соответствии со статьей 162 НК РФ уже возникает обязанность уплатить НДС. Тогда в периоде получения авансов она может сразу применить вычет по налогу за приобретенные и оплаченные товары, работы, услуги.
Для применения вычетов по НДС, не важно, по какому объекту возникает обязанность по уплате НДС. Например, организация ведет строительство нескольких объектов и один из них принят к учету для собственного потребления. У организации возникает обязанность начислить НДС на стоимость выполненных работ и заплатить его в бюджет. В этом же периоде правомерно применить вычет налога по затратам на любой объект, по которому данная организация является подрядчиком.